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企業年度研究開發費用結構明細表樣表如下:

企業年度研究開發費用結構明細表(按近3年每年分別填報)
年度 單位:萬元
研發項目
編號
累計
科目 發生額
RD01
RD02
RD03
RD…
合計
內部研究開發投入額
 
 
 
 
 
 
其中:人員人工
 
 
 
 
 
 
直接投入
 
 
 
 
 
 
折舊費用與長期費用攤銷
 
 
 
 
 
 
設計費
 
 
 
 
 
 
設備調試費
 
 
 
 
 
 
無形資產攤銷
 
 
 
 
 
 
其他費用
 
 
 
 
 
 
委托外部研究開發投入額
 
 
 
 
 
 
其中:境內的外部研發投入額
 
 
 
 
 
 
研究開發投入額(內、外部)小計
 
 
 
 
 
 
對于該表的填寫,需要注意以下內容:
一、年度。按照過去三年的情況,每年一張表,表中應將企業填列的所有項目都要明示。具體數額需要根據合格中介機構出具的專項審計報告確認的數字填寫。
二、內容
(一)人員人工
從事研究開發活動人員(也稱研發人員)全年工資薪金,包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資以及與其任職或者受雇有關的其他支出。
與其任職或者受雇有關的其他支出具體應包括哪些內容?在文件中沒有明確界定。在實際操作中,企業可以將下列費用作為人員人工進行列支:為員工繳納的社會保險、住房公積金、商業保險、專業培訓、公司按研發人員工資總額提取的福利經費、工會經費、教育經費等。
另外,對于研發人員的人工成本,年度總額比較容易確定。但對于每個項目應負擔的人工成本應如何確定?是簡單平均還是加權平均?從合理角度講,簡單平均不能說明任何問題。因為在一個年度內,企業可能會從事多個研發項目,而每個研發項目的參與人員在每月甚至在每天的數量都會變化,更為重要的是,同樣一個人在同一月甚至同一天就可能會從事不同的項目研發。在這種復雜的情況下,僅僅利用簡單平均的方法顯然不太合理。而加權平均又該如何計算?如果落實到每個項目每天參與的數量,工作量太大,而且也無法操作。比較合理的方式是計算出每個研發項目在每年持續的期間(月數),平均參與的人數,計算出當年的總人月數。然后用人工總成本除以總人月數,計算出平均人月人工成本。根據平均人月人工成本與每個項目在當年的人月數,即可計算出每個項目在當年應負擔的人工成本。
(二)直接投入
企業為實施研究開發項目而購買的原材料等相關支出。如:水和燃料(包括煤氣和電)使用費等;用于中間試驗和產品試制達不到固定資產標準的模具、樣品、樣機及一般測試手段購置費、試制產品的檢驗費等;用于研究開發活動的儀器設備的簡單維護費;以經營租賃方式租入的固定資產發生的租賃費等。
對于上述直接投入的內容,企業在實際操作中,需要注意以下幾點:
第一,批量購入的材料同時用于多個項目或同時用于生產,費用如何分攤?如果同時應用于不同的項目,分攤方法可以參照人工成本的分攤方式執行。如果既用于研發同時又用于生產,則首先應將用于研發的部分分出,分出來研發部分應負擔的費用再按照人工成本的分攤方式執行。問題是如何將用于研發的部分分出?簡單方法可以根據企業的領料單進行測算,如果企業在領料的同時已經注明是用于研發或用于生產,則只需將用于研發的部分加總即可。如果領料單上沒有標明是否用于研發或生產,則根據研發和生產當月耗用該材料的工時進行計算。
第二,模具、樣品、樣機是否要計入固定資產?并非所有的模具、樣品、樣機都要計入固定資產,也并非所有的模具、樣品、樣機都能計入研發費用。只有用于中間試驗和產品試制并且達不到固定資產標準的模具、樣品、樣機才可以作為直接投入。
第三,經營租入固定資產發生的租賃費問題。對于經營租入的固定資產,如果租入用的研發設備,發生的租賃費計入直接投入比較容易理解。對于經營租入辦公用房所發生的租賃費應如何歸類?這是大多數企業比較模糊的地方。按照文件的規定,對經營租入固定資產并沒有專指租入研發設備或儀器。因此,對于經營租入辦公用房所發生的租賃費,凡是用于研究開發的部分,就可作為直接投入進行核算。
(三)折舊費用與長期待攤費用
包括為執行研究開發活動而購置的儀器和設備以及研究開發項目在用建筑物的折舊費用,包括研發設施改建、改裝、裝修和修理過程中發生的長期待攤費用。
需要注意的是,不僅包括為執行研發活動所購置的儀器和設備所發生的折舊費用和改建、改裝、修理過程中發生的長期待攤費用,還包括企業自有的在用建筑物所發生的改建、改裝、裝修和修理過程中發生的長期待攤費用。因此,企業在歸類該科目時,一定不要把建筑物的折舊和長期待攤費用給忽略。
另外一個問題是,如果儀器、設備和建筑物屬于研發和生產或辦公共用,應如何將研發活動分攤的費用區分出來。相對比較合理的方法是,按照研發人員占全體職工總數的比例進行核算。也就是說,將折舊或長期待攤費用乘以研發人員占全體職工總數的比例即可得出研發活動應分攤的費用。再具體到每個項目應分攤的費用,可以參照人工成本分攤的方法執行。
(四)設計費用
為新產品和新工藝的構思、開發和制造,進行工序、技術規范、操作特性方面的設計等發生的費用。
對于設計費的問題,到底應該把哪些費用歸入設計費,目前還沒有確切的文件依據。從實務角度看,操作起來的確存在一定難度。
第一,設計過程中發生的人工成本屬于設計費嗎?設計活動必然需要人員的參與,人工成本當然可以算設計費。但設計活動又屬于研發活動的一部分,人工費用已經在人工成本中進行歸集,當然也就無法在設計費中歸集。除非是一些不符合研發人員定義的員工參與了設計活動,該類人員發生的人工成本歸入設計費。理論上當然存在這種可能,但這種情況在企業的實際情況中確實比較少見。
第二,設計過程中發生的材料費屬于設計費嗎?有些設計活動需要適當的材料投入,該材料費當然應歸入設計費。但對于材料的投入,在前面已經歸入直接投入費用,如果再計入設計費,必然會重復計算。因此還是歸入直接投入比較合適。
第三,設計過程中發生的設備或建筑物折舊和長期待攤費用屬于設計費嗎?對于該部分費用的道理同上,放在設計費中是可以的,但也不太合適。畢竟有專門的折舊與長期待攤費用科目進行歸集。
第四,部分或全部設計工作交他人完成,并簽訂《設計合同》,支付的費用屬于設計費嗎?從表面上看,該部分費用歸入設計費好像是天經地義的。因為有專門的《設計合同》,而且對方出具的發票寫得也很清楚,就是設計費。但從實質效果看,這樣的合同其實更應該稱之為委托外部研發。畢竟,從形式到內容到結果,設計合同與委托外部研發的性質都是一致的。如果是這樣,該類費用歸入設計費也不合適。
如此看來,凡是可以歸入設計費的內容其實都有對應的其他科目可以進行專門歸集,單獨一個設計費用的科目設置顯得有些多余。那么,作為政策制定者的初衷是希望通過該科目的設置要達到什么樣的效果呢?不得而知。
那么,企業應該怎么操作呢?一般情況下,該科目下直接按0計算即可。除非有極端特殊的情況確實需要歸集的,也應該在專家的指導下進行。
(五)裝備調試費
主要包括工裝準備過程中研究開發活動所發生的費用(如研制生產機器、模具和工具,改變生產和質量控制程序,或制定新方法及標準等)。
為大規模批量化和商業化生產所進行的常規性工裝準備和工業工程發生的費用不能計入。
對于該條內容,重點是區分兩項內容:即凡是為大規模批量化和商業化生產所進行的常規性工裝準備和工業工程發生的調試費不能計入;凡是研發活動過程中發生的上述費用就可以直接歸入。
其實,對于這個科目,與前面所講的設計費比較雷同。即使是在研發過程中發生的調試費,也很難在本科目下進行歸集。
(六)無形資產攤銷
因研究開發活動需要購入的專有技術(包括專利、非專利發明、許可證、專有技術、設計和計算方法等)所發生的費用攤銷。
對于該條內容的理解,需要從以下幾個方面展開:
1、因研發活動購入的專有技術。如果企業購買的專有技術是為了生產新產品,或者購買之后就束之高閣,發生的攤銷費不能計入研發費用。只有購買的專有技術用于研發活動,在研發活動期間發生的無形資產攤銷費才可以計入研發費用。如果購買的專有技術是為了某一個特定項目購入,則攤銷費直接計入該項目的研發費,不再與其他研發項目進行分攤。如果購買的專有技術是為了多個研發項目購入,則發生的無形資產攤銷費應在不同項目下進行分攤。分攤的原則可參照人工成本的分攤方法執行。
2、專有技術以無形資產入賬。專有技術購入后,在會計科目上必須以無形資產入賬。如果企業作為費用一次列支,則該費用不能在任何項目中進行分攤。
3、常規辦公軟件不能計入。對于企業為了確保正常的辦公秩序而購買的常規辦公軟件,其所發生的無形資產攤銷費不能計入研發費用。因為該軟件不是為了研發活動而購入。
(七)委托外部研究開發費用
是指企業委托境內其他企業、大學、研究機構、轉制院所、技術專業服務機構和境外機構進行研究開發活動所發生的費用(項目成果為企業擁有,且與企業的主要經營業務緊密相關)。委托外部研究開發費用的發生金額應按照獨立交易原則確定。
認定過程中,按照委托外部研究開發費用發生額的80%計入研發費用總額。
對于該條內容,需要關注以下幾個內容:
第一,委托外部研發包括委托境內機構研發和委托境外機構研發。簡單理解就是凡是委托本企業之外的他人進行的研發活動,都可以稱為委托外部研發,但委托個人進行研發的不能歸入此類。
如果企業確實發生了委托個人進行研發的項目并且簽訂了委托研發的協議,所發生的研發費用支出應該計入什么科目?從文件的整體框架和內容看,如果企業確實發生了該類費用,要區分不同情況分別處理。
如果委托開發的期限超過183天,并且企業在支付款項的同時代扣代繳了個人所得稅,則該項支出實際上具有了人工成本的性質。按照實質重于形式的原則,該筆費用應計入人工成本。
如果委托開發的期限未超過183天,并且企業在支付款項的同時代扣代繳了個人所得稅,則該項支出實際上具有了設計費的性質。按照實質重于形式的原則,該筆費用應計入設計費。
如果企業在支付上述費用時沒有代扣代繳了個人所得稅,則上述款項支出不能作為研發費用進行確認。
第二,委托協議中必須明確項目成果為委托方所有。如果委托協議中規定項目成果歸受托方所有,則對于委托方而言,其發生的委托外部研發費從實質上講,相當于從受托方購買專有技術,費用支出按照無形資產攤銷處理,不能作為委托外部研發處理。
如果委托協議中規定項目成果歸雙方共同擁有,則屬于合作研發的性質,那么各方應根據自己實際發生的研發費用數額進行歸集,不需要再按照實際發生額的80%確認。但實際情況可能是,委托協議中確實規定項目成果歸雙方共同擁有,委托方還是支付受托方費用,受托方以自己的名義購買材料、設備等。對于委托方而言,實際上沒有發生與研究開發相關的任何支出,如果嚴格按照各自負擔的費用計算顯然無法歸集。因此,類似的情況還是應按照委托外部研發處理比較合適。
第三,委托研發費用按照獨立交易原則確定。如果委托合同中約定的委托研發費用額是100萬元,而企業卻支付了120萬元,并且沒有任何補充協議進行說明,則很難判定該交易是獨立、公允的。 第四,委托研發費用按發生額的80%確認。首先,對于企業每年應確認的委托外部研發費用要以當年的發生額為基礎,而不是以合同額為基礎。其次,并非當年發生的全部委托研發費用都要計入,而是要按照發生額的80%確認。
(八)其他費用
為研究開發活動所發生的其他費用,如辦公費、通訊費、專利申請維護費、高新科技研發保險費等。此項費用一般不得超過研究開發總費用的10%,另有規定的除外。
對于該條款的理解,企業需把握兩個原則:一是其他費用中,如交通費、差旅費、會議費等均可列入;二是該項費用總額不超過研發總費用的10%。這里的研發總費用應按照單個項目的研發總費用核算。也就是對于每個研發項目而言,發生的其他費用都不得超過該項目研發費用總額的10%。同時需要注意的是,該項目的研發總費用是否應包含其他費用?對于這個問題,文件沒有規定。從相對比較保險的角度考慮,企業可以按照在不含其他費用的前提下計算出該項目的研發總費用,然后再按不超過10%的標準確定其他研發費用數額。
四、境內研發費用的核算
根據362號文的要求,企業在中國境內發生的研究開發費用是指企業內部研究開發活動實際支出的全部費用與委托境內的企業、大學、轉制院所、研究機構、技術專業服務機構等進行的研究開發活動所支出的費用之和,不包括委托境外機構完成的研究開發活動所發生的費用。
對上述內容及研發費用之間的邏輯關系可以簡單用公式概況如下:
企業內部研發費用=人工成本+直接投入+折舊和長期待攤費用+設計費+無形資產攤銷費+裝備調試費+其他費用
境內研發費用=企業內部研發費用+委托境內機構研發所支出的費用
全部研發費用=境內研發費用+委托境外機構研發所發生的費用
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